Esterovestizione, l’onere della prova ricade sull’Amministrazione Finanziaria

Con esterovestizione si intende la fittizia localizzazione all’estero della residenza fiscale di una società che, al contrario, ha di fatto la sua attività e persegue il suo oggetto sociale in Italia.
Lo scopo principale della localizzazione, tipicamente in un paese con un regime fiscale più vantaggioso di quello nazionale, è quella di fare in modo che gli utili siano sottoposti ad una minore tassazione. Di solito i redditi esterovestiti sono le plusvalenze di cessioni di partecipazioni.
Le principali conseguenze di carattere fiscale sono legate all’attrazione dei redditi realizzati all’estero in Italia, con l’applicazione di sanzioni di tipo amministrativo e, in alcuni casi, penale.
I Presupposti dell’Esterovestizione
L’art. 73 co. 3 del TUIR prevede che per essere soggetti passivi d’imposta in Italia per il reddito ovunque prodotto ciò che rileva siano alternativamente:

• La sede legale in Italia (quindi tutte le società costituite in Italia sono qui fiscalmente residenti);
• L’oggetto dell’attività concretamente svolta;
• La sede dell’amministrazione.

La prova dovrà essere fornita dall’Amministrazione in ordine ai due punti: oggetto e sede dell’amministrazione.
L’oggetto è l’attività concretamente svolta della società anche in deroga all’oggetto sociale.

Requisito richiesto è sia svolto sul territorio italiano per la maggior parte del periodo d’imposta.

La definizione di sede dell’amministrazione é il punto critico su cui vertono la maggior parte degli accertamenti: è la sede in cui si può svolgere la concreta attività amministrativa o direzionale, ma non ne esiste una definizione univoca.

Anch’essa deve essere in Italia per la maggior parte del periodo d’imposta.

Sostanzialmente vale ogni indizio che riconduca il centro decisionale dall’estero in Italia, quindi dallo scambio di mail alla documentazione rinvenuta presso l’ipotetica sede italiana, dalle autorizzazioni ai pagamenti ai rapporti periodici tra aziende, dall’unicità del committente della società estera all’appartenenza a gruppi a ristretta base azionaria, alla coincidenza tra proprietà e amministratori. Per le linee guida dei verificatori ogni partecipata è potenzialmente un’esterovestita.

L’esterovestizione della società va sempre provata (sentenza 91/01/2013 della Ctp Como)

Non bastano le presunzioni previste dall’articolo 73, comma 5-bis, del Tuir.

Durante un controllo fiscale operato su una società italiana è stata rinvenuta della documentazione – principalmente informatica (come e-mail e file excel) – relativa a due società straniere appartenenti al medesimo gruppo, alla luce della quale i verificatori avevano ipotizzato un fenomeno di esterovestizione.

L’attività di controllo è stata recepita in due avvisi di accertamento, nei quali, a quanto è dato capire leggendo la motivazione della sentenza, la pretesa erariale è stata basata sia sui documenti rinvenuti presso la società italiana, sia sulle presunzioni fissate dall’articolo 73, comma 5-bis, del Tuir.

Le due società straniere hanno presentato ricorso che è stato accolto dalla Ctp.

In primo luogo, i giudici hanno rilevato che l’esterovestizione si configura solo quando ci si trovi di fronte a una costruzione di puro artificio secondo l’orientamento assunto dalla Cassazione nella sentenza 2869/2013. La pronuncia della Suprema corte richiama la giurisprudenza della Corte di giustizia Ue, la quale «ha affermato, in tema di libertà di stabilimento, che la circostanza che una società sia stata creata in uno Stato membro per fruire di una legislazione più vantaggiosa non costituisce per se stessa un abuso di tale libertà; tuttavia, una misura nazionale che restringe la libertà di stabilimento è ammessa se concerne specificamente le costruzioni di puro artificio finalizzate a eludere la normativa dello Stato membro interessato».

In secondo luogo, la Ctp ha sottolineato che, nella risposta a una richiesta di chiarimenti avanzata dalla Commissione europea (protocollo 2010/39678 del 19 marzo 2010), l’agenzia delle Entrate ha chiarito che le presunzioni previste dall’articolo 73, comma 5-bis, del Tuir «costituiscono solo il punto di partenza di una verifica più ampia… sul l’intensità del legame tra la società e lo Stato estero e tra la medesima società e l’Italia».
Pertanto hanno la funzione di facilitare il compito del verificatore nell’accertamento degli elementi di fatto per la determinazione della residenza effettiva. Ma l’amministrazione finanziaria deve dimostrare in concreto l’effettività del l’esterovestizione.
Pertanto, secondo la Ctp, la presunzione (relativa) introdotta dal legislatore nel 2006 non esonera l’ufficio accertatore dall’onere di fornire una prova «piena», ossia completa e esaustiva circa la presunta esterovestizione dell’ente non residente.
Sulla base di tali principi e confrontando «la copiosa, conferente, chiara documentazione offerta e depositata negli atti di causa a cura delle società ricorrenti» con gli elementi probatori offerti dall’ufficio in aggiunta alle presunzioni ex articolo 73 del Tuir, «al di là di ogni ragionevole dubbio – precisa la sentenza 91/01/2013 – nelle fattispecie all’esame non emerge una realtà di estero-vestizione societaria», in quanto non si può ravvisare un’«artificiosa presenza operativa al l’estero di società in tutto gestite e dirette dall’Italia».

Dello stesso avviso è la Ctp di Varese(sentenza 125/03/2013 della Ctp Varese )

Massimo rigore per dimostrare la sede effettiva in Italia di una società estera. L’onere della prova grava esclusivamente sull’amministrazione finanziaria.

La sentenza 125/03/2013 della Ctp Varese si è pronunciata sul ricorso di una società con sede in Burkina Faso con soci, amministratori e direttore generale, tutti di nazionalità italiana.
Durante una verifica presso alcune aziende con sede in Italia, la Guardia di Finanza aveva acquisito vari documenti relativi a una società di diritto burkinese, operante nel settore del l’import-export. Il Fisco aveva allora ritenuto che la società estera avesse effettiva sede nel varesotto e aveva emesso a suo carico avvisi di accertamento dei redditi per le ultime tre annualità, determinandoli induttivamente, in considerazione del l’omessa dichiarazione, con liquidazione conseguente di Ires, Irap, sanzioni e interessi.
Il legale rappresentante della società burkinese e tutti i soci avevano presentato ricorso, contestando che potesse dirsi dimostrata l’esterovestizione. In primo luogo avevano lamentato che la notifica degli atti non era stata eseguita nella sede legale della società, in Burkina Faso, articolando poi i motivi di merito. Ma la Ctp di Varese ha esaminato subito i dati utilizzati dall’ufficio per affermare che la sede effettiva della società sia in Italia; la prova della fittizietà della sede legale avrebbe comunque reso superflua la notifica presso di essa.
I giudici tributari evidenziano che la società era stata costituita con atto notarile nello Stato straniero, dove fin dalla fondazione aveva mantenuto la stessa sede legale; i bilanci certificati erano stati sempre depositati in Burkina Faso e a quello Stato erano state regolarmente versate le imposte, senza godere di tassazione agevolata; organi statutari, personale dipendente e uffici venivano indicati da tutta la documentazione come stanziati nello stesso luogo.
Per accreditare l’ipotesi delle Entrate non è stato ritenuto sufficiente che soci, amministratori e dirigenti fossero italiani e che alcuni di essi avessero con loro documenti relativi all’attività sociale. Alcune fatture e vari prospetti di pagamento erano stati trovati su una scrivania di un locale dove lavorava una persona che era anche il legale rappresentante della società burkinese, mentre ordini di bonifico, promemoria e relazioni di gestione erano stati trovati in un altro locale utilizzato da un soggetto che rivestiva nella società il ruolo di direttore generale con funzioni di co-amministrazione.
Queste circostanze, secondo i giudici tributari, non dimostrano univocamente che la sede amministrativa sia in Italia, ma al più che i responsabili della gestione portano con sé la documentazione più rilevante, ciascuno nei luoghi dove svolge un’altra attività lavorativa. Il fatto che vari documenti erano in possesso dei soci, potrebbe poi essere sintomatico di una dettagliata e costante informazione sulle scelte di gestione.
L’ufficio accertatore deve inoltre essere in grado di indicare in maniera univoca quale sia la sede stabile della società in territorio italiano. La Ctp di Varese segnala che in questa vicenda la documentazione era stata ritrovata in luoghi diversi e non era ben chiaro in quale di essi sarebbe stata formata e custodita.

Ctp di Roma con la sentenza n. 1694/41/14.

È infondato l’atto di accertamento basato sulla “esterovestizione”, qualora l’Ufficio non dimostri che la società sia stata trasferita in un Paese dove non svolga alcuna attività economica e, a ogni modo, che ivi goda di un trattamento fiscale più favorevole. È, nel succo, quanto stabilito dai giudici della

Il caso
La vicenda sottoposta all’esame dei giudici romani, scaturisce dalla impugnazione di un atto di accertamento fondato sulla cd esterovestizione, ovvero la fittizia localizzazione della residenza fiscale all’estero (nel caso in questione Olanda) con la finalità di avvalersi di un regime fiscale più favorevole rispetto a quello nazionale. A seguito delle operazioni di verifica, infatti, la società risultava – a detta dell’Ufficio – solo formalmente residente in Olanda quando, in realtà, la effettiva sede era in Italia.

La decisione
I giudici hanno accolto il ricorso. In particolare il collegio ha ricordato che, per la Corte di Cassazione: “quel che rileva, ai fini della configurazione di un abuso del diritto di stabilimento, non è accertare la sussistenza o meno di ragioni economiche diverse da quelle relative alla convenienza fiscale, ma accertare se il trasferimento in realtà vi è stato o meno se, cioè, l’operazione sia meramente artificiosa (wholly artificial arrangement), consistendo nella creazione di una forma giuridica che non riproduce una corrispondente e genuina realtà economica”. In tal senso, si abuserebbe del diritto comunitario per fruire di vantaggi fiscali “quando l’indirizzo dell’impresa non corrisponde ad alcuna realtà economica del soggetto, cioè né alla sede dell’attività economica del soggetto, né ad un centro di attività stabile dal quale quest’ultimo svolge le sue operazioni”.

Facendo leva su tali principi, i giudici romani hanno affermato che nel caso in esame l’Ufficio non avesse invece dimostrato l’assenza di una realtà economica in Olanda, dove peraltro la società accertata risultava avere la sede, l’amministrazione, tenere le scritture e pagare le imposte. Né l’Ufficio aveva contestato nell’atto che la società godesse effettivamente di un trattamento fiscale più favorevole. Per tali motivi, i giudici hanno ritenuto infondato l’atto del Fisco.